Acórdão nº 0791/13 de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 21 de Fevereiro de 2018
| Magistrado Responsável | FONSECA CARVALHO |
| Data da Resolução | 21 de Fevereiro de 2018 |
| Emissor | Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I. Relatório 1. A A………………, identificada nos autos, deduziu impugnação judicial no Tribunal Tributário de Lisboa, relativa à liquidação adicional de IRC do exercício de 2003 e respectivos juros compensatórios, no montante total de € 18.213.348,35.
Naquele Tribunal foi decidido julgar a impugnação totalmente improcedente, por não provada.
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Não se conformando, a A………….. veio interpor recurso para o STA, formulando as seguintes conclusões das suas alegações: a) As provisões constituídas pela ora Recorrente, cuja aceitabilidade se discute nos presentes autos, não são provisões para riscos gerais de crédito, mas sim para menos valias de títulos; b) Com efeito, uma vez realizada uma operação de titularização de créditos altera-se, necessariamente, o tipo de provisões a constituir pelo originador, com referência aos créditos titularizados, que, assim, deixam de ser “provisões para riscos gerais de crédito ou crédito vencido” e dão lugar a “provisões para menos-valias de títulos ou aplicações financeiras”; c) Esta alteração da natureza das provisões é imposta pela Instrução n.° 27/2000 do Banco de Portugal, pelo que a ora Recorrente, que está sujeita à sua disciplina e supervisão, não poderia ter atuado de outro modo; d) As provisões constituídas correspondem ao valor dos títulos e têm como referência as características dos créditos cedidos, cumprindo assim as imposições de carácter genérico e abstrato do Banco de Portugal; e) A provisão para depreciação de títulos constituída pela Recorrente, no exercício de 2003, nos termos do Aviso n.° 3/95 e da Instrução n.° 27/2000 do Banco de Portugal, na parte relativa aos valores mobiliários emitidos pelos fundos de titularização, adquirentes dos créditos anteriormente detidos por esta instituição, deverá ser aceite como custo fiscal de tal exercício, nos termos da alínea d) do n.° 1 do art. 34° do Código do IRC, na medida em que: · tal provisão foi constituída no quadro da disciplina definida pelo Banco de Portugal; · tal comando normativo apresenta um carácter genérico e abstrato; · a constituição da provisão tem carácter obrigatório; · a provisão constituída não corresponde a uma provisão para riscos gerais de crédito.
f) No que concerne ao tema dos alegados encargos de terceiros, está evidenciado nos autos, e foi dado como provado, que a ora Recorrente contratou a B……….. para realizar uma due diligence, no âmbito do “Instrumento Particular de Compromisso de Compra e Venda de Ações” representativas do capital social do Banco C…………..; g) Esta due diligence tinha como propósito determinar o preço da compra daquelas ações; h) Constituindo as ações a adquirir um ativo imobilizado da Recorrente (quando e se o negócio se realizasse em definitivo), potencialmente gerador de rendimentos, não pode deixar de se entender que os custos incorridos em todo o processo de aquisição, processo este compreensivelmente complexo, devem constituir custo fiscal da entidade compradora; i) O art. 23° do Código do IRC não permite conclusão distinta desta, porquanto estamos perante custos “comprovadamente indispensáveis para a realização dos proveitos ou (ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora”; j) Esta conclusão em nada é alterada pelo facto de o contrato definitivo ter sido celebrado com uma outra entidade que não a Recorrente, mas por si indicada, conforme havia sido contratualmente previsto; k) Foi a Recorrente que contratou os serviços da B……………; logo, foi a Recorrente que assumiu o compromisso de pagar a retribuição devida por esses serviços; l) Por isso, em rigor, o que se está a discutir é se a Recorrente deveria ter contratado a B……………., ou seja, pretende-se passar pelo crivo do art. 23° do Código do IRC a celebração deste contrato e, consequentemente, dos custos assumidos através do mesmo; m) A aquisição de ações representativas do capital social de uma instituição de crédito enquadra-se no tipo de atividade da Recorrente e contratar uma auditora para realizar uma due diligence antes de ser fixado o preço de aquisição, não só é normal neste tipo de negócio como absolutamente indispensável, e constitui um evidente ato de boa e prudente gestão; n) A ora Recorrente contratou a B……………… para realizar uma due diligence, no âmbito de um contrato do qual era parte. Esse contrato atribuía-lhe a faculdade de ceder a sua posição de adquirente, mas a aceitação dos custos que tenha suportado não pode ficar condicionada ao posterior exercício dessa faculdade, sendo aceites, apenas, caso não a exerça; o) Por tudo o exposto, não pode deixar de se concluir que a liquidação impugnada padece dos seguintes vícios, mantidos pela douta sentença recorrida: · Vício de violação do disposto no art. 34°, n.° 1, b) do Código do IRC, ao não aceitar como custo provisões constituídas no cumprimento de uma imposição genérica e abstrata do Banco de Portugal; · Vício de violação do disposto no art. 23° do Código do IRC e do princípio da prevalência da substância sob a forma, ao não aceitar como custo fiscal encargos suportados pela Recorrente no âmbito de um processo de aquisição de ativos financeiros, operação esta indiscutivelmente apta a gerar rendimentos sujeitos a imposto.
Por tudo o exposto, deve a douta sentença recorrida ser anulada e substituída por decisão judicial anulatória da liquidação impugnada, assim se fazendo a verdadeira e costumada JUSTIÇA! 3. Não houve contra-alegações.
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O magistrado do Ministério Público pronunciou-se pela improcedência do recurso, emitindo o seguinte parecer: 1. A A…………… S.A. interpôs recurso da sentença proferida, a qual julgou improcedente a impugnação que aquela tinha apresentado quanto a liquidação adicional de 2003, defendendo, em resumo, a existência de vício de violação de lei, quer quanto à não aceitação como provisões constituídas de créditos securitizados tidas por não dedutíveis, bem como quanto aos encargos tidos como de terceiros e relativos ao Banco D…………..
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Emitindo parecer: Cita a recorrente em defesa da sua posição a doutrina de Manuela Duro Teixeira em artigo publicado em Outubro de 2001, após a publicação do Decreto-Lei n.º 219/01, de 4/8, que veio a aprovar o regime fiscal das operações de titularização de créditos efectuadas ao abrigo do Dec.-Lei n.º 453/99, de 5/11.
Posteriormente a tal veio a ser publicado uma alteração ao regime aplicável constante do Dec.-Lei n.º 82/02, de 5-4.
E a instrução n.º 27/2000 veio a ser alterada pela n.º 18/2003, do Banco de Portugal foi aprovada para vigorar desde 18/8/2003, e só em 2008 veio a ser revogada, conforme consta em www.bportugal.pt.
Na mesma se previu que as provisões a esse propósito a constituir tivessem um carácter específico, sendo ainda estabelecidas instruções específicas no caso dos créditos poderem ser objecto de opções de recompra, bem como ainda quanto a mais-valias registadas, prevendo-se em certos casos que ajustamentos pudessem ser efectuados até à concorrência do seu valor.
Conforme defende António Moura Portugal em A dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, a p. 331 e ss. quanto a provisões é de assumir uma posição rigorosa, sem prejuízo do respeito devido às posições do Banco de Portugal, conforme acórdão do Pleno do S.T.A. que cita.
Ora, com o decidido não resultam afectadas as instruções que tinham sido emitidas pelo Banco de Portugal tal como as mesmas se encontravam em vigor.
E não resulta comprovado pela A………... que as provisões correspondessem ao risco específico a que as mesmas se destinavam.
Também quanto aos ditos encargos tidos como de terceiros e relativos ao Banco D………… não resulta violado o art. 23.° do mesmo código nem o princípio da substância sobre a forma quando os encargos sendo relativos a custos incorridos em processo de aquisição de compra e venda de acções representativas do capital social do Banco C…………., S.A. foram suportados pelo Banco D………… sedeado no Brasil, e ainda que o mesmo seja comparticipado a 100% pela A…………….. S.A..
Com efeito, a previsão de serem atendíveis como “custos ou perdas tenham sido que comprovadamente indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora”, tem levado a considerar são apenas atendíveis como custos aqueles que foram efectivamente suportados e tal não ocorre quando os mesmos são suportados por uma empresa participada, conforme entendimento que defende e jurisprudência que cita António Moura Portugal em A dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, agora a p. 153.
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Concluindo, parece haver razões para alterar o sentido do parecer emitido em 1.ª instância, sendo o recurso de improceder.
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Cumpre apreciar e decidir.
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Fundamentos De facto a) A Administração Tributária procedeu a correcções à declaração modelo 22 de IRC do ano de 2003, apresentada pela impugnante, na sequência de inspecção tributaria, no seguimento do que foi emitida a nota de liquidação n° 2007 8310017956, no montante de € 18.213.348,35, com data limite de pagamento em 31/12/2007 (cfr. fls. 22 a 24); b) Das correcções efectuadas pela inspecção tributária a impugnante manifestou...
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