Acórdão nº 01014/12 de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 22 de Fevereiro de 2017
| Magistrado Responsável | FONSECA CARVALHO |
| Data da Resolução | 22 de Fevereiro de 2017 |
| Emissor | Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I. Relatório 1. A……………….., S.A. melhor identificado nos autos, vem recorrer para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Tributário de Lisboa, de 22 de Maio de 2012, que relativamente à impugnação judicial deduzida contra a liquidação adicional de IRC, relativa ao exercício de 1992, julgou a instância parcialmente extinta, por inutilidade superveniente da lide, na parte referente à não aceitação como custo fiscal de provisões para riscos gerais de créditos excessivos, e a impugnação judicial improcedente na parte referente à não aceitação como custo fiscal de variações patrimoniais negativas respeitantes a provisões para pensões de reforma e sobrevivência por utilização da reserva especial.
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Termina as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões: 1.ª A douta sentença recorrida, proferida no âmbito da impugnação judicial deduzida pelo ora Recorrente contra a liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) nº 8910014688, de 10.07.1997, referente ao exercício de 1992, julgou a instância parcialmente extinta, por inutilidade superveniente da lide, na parte referente à não aceitação como custo fiscal de provisões para riscos gerais de crédito excessivos, no montante de € 195.334,50 (Pte. 39.161.051$00), e a impugnação judicial improcedente na parte referente à não aceitação como custo fiscal de variações patrimoniais negativas respeitantes a provisões para pensões de reforma e sobrevivência por utilização da reserva especial criada nos termos do artigo 18º do Decreto-lei n.º 182/91, de 14 de Maio, no montante total de € 2.421.249,50 (Pte. 485.416.943$); 2.ª No que concerne a esta última correção e, em concreto, ao vício da incompetência na decisão da reclamação graciosa, sustenta o Tribunal recorrido que “(..) o Director de Finanças de Lisboa possuía a necessária competência para decidir como decidiu (...)” (cf. página 12 da sentença recorrida); 3.ª Por sua vez, no que se refere à correção relativa à não aceitação como custo fiscal de provisões para pensões de reforma e sobrevivência, por utilização de reserva especial criada nos termos do artigo 18.° do Decreto-Lei n.º 182/91, de 14 de Maio, refere desde logo o Tribunal recorrido que, aquando da emissão da liquidação, a administração tributária “(...) não estava na posse da totalidade dos elementos que compunham o provisionamento das pensões de reforma e sobrevivência (...)”, o que só terá sucedido no âmbito do procedimento de reclamação graciosa; 4.ª Assim, aderindo ao entendimento vertido a fls. 57 do processo administrativo instrutor, considera aquele Tribunal que “A fundamentação que sustenta tal reclamação foi e continua a ser a mesma (…)” acrescentando, por conseguinte, que “O que se verificou foi um aperfeiçoamento da análise da situação (...).“ (cf. página 15 da sentença recorrida); 5.ª Já no que respeita aos efeitos financeiros do diferimento do excesso, e tendo por base o entendimento sufragado pela administração tributária, sustenta o Tribunal recorrido que “(...) encontrando-se a impugnante impossibilitada de dotar a 100% o valor do excesso a que se refere a alínea c), do n.º 1 do artigo 2° do Dec-Lei n°251-A/91 (...)“ só é de “(…) aceitar, de acordo com esta norma como custo (efeito financeiro) associado ao excesso das responsabilidades por serviços anteriores ao ano de arranque, no máximo de 30%, em cada ano.” (cf página 16 da sentença recorrida); 6.ª Pelo que, tendo o Recorrente optado “(...) por uma percentagem inferior ao limite máximo, não podem invocar prejuízo relativo ao rendimento dos fundos, uma vez que por actos de gestão optaram por dotação inferiores às que poderiam efectuar (...)” (cf. página 16 da sentença recorrida); 7.ª Por fim, considerou o Tribunal recorrido não ter ocorrido no caso sub judice “(...) qualquer violação dos princípios da proteção da confiança e da segurança jurídica por parte da Administração Tributária” (cf.. página 16 da sentença recorrida); 8.ª Todavia, e salvo o devido respeito, não pode proceder o entendimento vertido na sentença sub judice; 9.ª Com efeito e desde logo, no que concerne ao vício da incompetência na decisão da reclamação graciosa, impõe-se desde logo esclarecer que o Recorrente não invocou como fundamento da impugnação judicial a incompetência do Diretor de Finanças de Lisboa para decidir a reclamação graciosa, mas, ao invés, que aquele Diretor de Finanças não teria competência para proceder à reforma do ato tributário, atento, designadamente, o disposto no artigo 79.º da Lei Geral Tributária (LGT); 10.ª Assim, sendo evidente a incompetência do Diretor de Finanças de Lisboa para proceder à reforma do ato reclamado, resulta demonstrado o erro em que incorreu a sentença recorrida ao determinar a improcedência do vício invocado com fundamento no facto de que “(...) o Director de Finanças de Lisboa possuía a necessária competência para decidir como decidiu.”, motivo pelo qual, em face do exposto, deve ser anulada a sentença recorrida; 11.ª Acresce que, também não assiste razão ao Tribunal recorrido quando sustenta que a decisão proferida pelo Sr. director distrital não caem na alçada dos fundamentos e impugnação pois já não se reportam à formação do acto tributário (...).”, já que a decisão de indeferimento, expressa ou tácita, da reclamação graciosa constitui sempre objeto, ainda que mediato, da impugnação judicial que for apresentada, como resulta, desde logo, da jurisprudência dos tribunais administrativos e fiscais, de que é exemplo o acórdão de 12.10.2011, proferido no âmbito do processo n.º 0463/11, pelo Supremo Tribunal Administrativo; 12.ª Em face de todo o exposto, improcede nesta parte a argumentação aduzida pelo Tribunal a quo, razão pela qual deverá ser anulada a sentença recorrida; 13.ª Incorre ainda o Tribunal a quo em erro de julgamento de direito, porquanto a fundamentação em que assentou a decisão da reclamação graciosa não é decididamente a mesma que subjaz ao ato tributário e, mesmo que se tratasse de um mero aperfeiçoamento da mesma, como sustenta a administração tributária, e defende o Tribunal recorrido, é igualmente certo que, à luz do disposto nos artigos 36.º do CPPT e 77.º da Lei Geral Tributária (LGT), bem como do artigo 268º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa (CRP), tal não é admissível; 14.ª Efetivamente, em sede de reclamação graciosa, a administração tributária reconheceu que o entendimento subjacente à correção efetuada referente a provisões para pensões de reforma e sobrevivência era ilegal, mas que, ainda assim, o ato tributário então reclamado haveria de ser parcialmente mantido, no que concerne à totalidade da correção de € 53.820,29 (Pte. 10.790.000$) e parcialmente, mais precisamente no montante de € 2.367.429,21 (Pte. 474.626.943$), no que concerne à aludida correção de € 7.891.439,66 (Pte. 1.582.089.802,00), uma vez que havia sido detetado que parte das dotações realizadas pelo Recorrente violavam não já o disposto nas alíneas b) e c) do citado artigo 2.° do Decreto-Lei n.º 251-A/91, de 16 de Julho, mas outrossim, o sentido do despacho do SEAF de 16.07.1991; 15.ª Todavia, e salvo o devido respeito, o entendimento propugnado pela administração tributária, e ora sufragado pelo Tribunal a quo, é manifestamente ilegal; 16.ª Conforme decorre do regime fixado, designadamente, pelos artigos 36.° e 99°, alínea e), do CPPT e do artigo 77º, n.º 2, da LGT, a fundamentação do ato, para além de ter de ser expressa, tem de ser contemporânea do próprio ato; 17.ª Pelo que, a fundamentação constante da referida decisão de deferimento parcial da reclamação graciosa, porque não contemporânea da liquidação de IRC em análise é manifestamente ilegal, razão pela qual se impõe a anulação da sentença recorrida; 18.ª E nem sequer se invoque, como justificação para o “aperfeiçoamento” da fundamentação em sede de reclamação graciosa, que “(...) aquando da liquidação a Administração Tributária não estava na posse da totalidade dos elementos que compunham o provisionamento para pensões de reforma e sobrevivência (...)”, pois que, ainda que se admitisse que ocorreu uma obtenção posterior de elementos, a mesma só poderia ter como consequência a anulação do ato ou a sua manutenção com os mesmos fundamentos, e nunca, como os serviços da administração tributária fizeram, a reforma ou ratificação daquele ato sob outros fundamentos! 19.ª De facto, contrariamente ao que sucede no domínio do procedimento administrativo, no procedimento tributário o mesmo princípio encontra-se sempre, como decorre do disposto no artigo 58.° da LGT, limitado pelo pedido formulado pelo contribuinte, não podendo a administração tributária em caso algum, e sem prejuízo da liberdade de, por sua iniciativa, poder despoletar as diligências que entender necessárias ao apuramento da verdade material, decidir de forma diferente ou mais ampla do que a peticionada, ainda que o interesse público o exija; 20.ª Assim, e uma vez que estamos perante um contencioso de mera anulação, não podia a Direção de Finanças transmudar a qualificação jurídica assumida pelos serviços de inspeção tributária, passando a subsumi-los em normas de incidência distintas das efetuadas por aqueles; 21.ª Pelo que, impõe-se pois concluir que a decisão da reclamação graciosa incorre, nesta parte, em manifesta ilegalidade por violação de lei, impondo-se, por conseguinte, a anulação da sentença recorrida; 22.ª Acresce que, também no que diz respeito aos efeitos financeiros do diferimento do excesso, e à alegada circunstância de as dotações de provisões para pensões de reforma e sobrevivência efetuadas serem excessivas, não assiste razão ao Tribunal recorrido; 23.ª Com efeito e desde logo, para que dúvidas não subsistam, importa referir que resulta inequivocamente do disposto nas alíneas b) e c) do artigo 2° do Decreto-Lei n.º 251-A/91, de 16 de Julho, que estão em causa diferentes limites plenamente...
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