Acórdão nº 0520/11.1BESNT de Supremo Tribunal Administrativo, 12 de Fevereiro de 2020

Magistrado Responsável:PAULO ANTUNES
Data da Resolução:12 de Fevereiro de 2020
Emissor:Supremo Tribunal Administrativo
RESUMO

O Decreto-Lei n.º 294/97, de 24/10, não consubstancia um regime fiscal substitutivo do IRC e também não se pode qualificar como um regime especial de redução de IRC em sentido técnico, para efeitos das intercomunicabilidades de prejuízos reguladas no n.º 5 do artigo 47.º do CIRC.

 
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Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo 1. Relatório 1.1.

Brisa – Auto Estradas de Portugal, S.A., identificada nos autos, interpõe recurso da sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, em 04/10/2018, que julgou improcedente a impugnação que deduzira da decisão que recaiu sobre a reclamação graciosa apresentada contra o ato de liquidação de IRC, relativa ao exercício de 2008 e que originou a emissão de reembolso no montante de € 28.569.767,97.

1.2.

Formulou alegações que rematou com o seguinte quadro conclusivo: “

  1. O presente recurso é interposto contra a Sentença, datada de 4 de Outubro de 2018, proferida nos autos de Impugnação Judicial que correram termos junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra sob o n.º 520/11.1BESNT, que julgou improcedente a pretensão da ora RECORRENTE e, consequentemente, manteve na ordem jurídica o acto tributário impugnado, referente a IRC do ano de 2008.

  2. Contrariamente ao entendimento veiculado pelo Tribunal a quo, os actos de liquidação contestados padecem de vício de violação de lei por preterição de formalidades essenciais, designadamente, do dever legal de fundamentação.

  3. Ademais, e também contrariamente ao que foi sustentado na Sentença objecto do presente recurso, o acto de liquidação de IRC ora contestado padece de ilegalidade por errada aplicação dos pressupostos dos quais a lei faz depender a aplicabilidade do (então) artigo 47°, n.º 5 (actual artigo 52º).

  4. A decisão proferida pelo Tribunal a quo sustentou o entendimento segundo o qual o (então) artigo 47.°, n.º 5 (actual artigo 52°) não era aplicável, por entender que a RECORRENTE se encontra enquadrada no regime geral de tributação.

  5. Ora, no que respeita ao enquadramento normativo do regime aplicável, importa recordar que por revestir a natureza de serviço público, a RECORRENTE beneficiou, relativamente, à actividade concessionada — que se consubstancia na construção, conservação e exploração de auto-estradas — de um regime fiscal especial, o qual se materializou na atribuição de benefícios fiscais em sede de derrama, Imposto do Selo e IRC.

  6. Neste sentido, o Decreto-Lei n.º 49319, de 25 de Outubro de 1969, determinava na alínea b) do n.º 1 do artigo 5.º que seriam garantidas às entidades concessionárias a isenção de impostos, de contribuições e outros encargos fiscais.

  7. Assim, a RECORRENTE beneficiou nos primeiros anos de vigência do IRC (de 1989 a 1998) de uma isenção deste imposto relativamente à actividade concessionada, por força do disposto no artigo 2.º do Decreto-Lei n.º215/89, de 1 de Julho, diploma que aprovou o Estatuto dos Benefícios Fiscais e estabeleceu a manutenção dos benefícios fiscais anteriormente vigentes no âmbito dos impostos abolidos pela Reforma Fiscal de 1989.

  8. Com efeito, apenas com a entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 294/97, de 24 de Outubro, diploma que procedeu a uma das diversas revisões do contrato da concessão, a configuração inicial do benefício fiscal aplicável à RECORRENTE, em sede de IRC, foi alterada.

  9. Assim, de uma isenção de IRC relativamente à actividade concessionada, durante o período da concessão, passou-se para outro tipo de isenção/redução de IRC, materializada numa dedução à colecta do imposto, e até à sua concorrência, de uma importância Correspondente a 50% dos investimentos realizados em imobilizações corpóreas reversíveis na área concessionada, na parte não comparticipável pelo Estado.

  10. O legislador, de facto, quis continuar a garantir uma exclusão de tributação relativamente à actividade concessionada que, embora alterando a sua formulação, continuou, na prática, a ser (potencialmente) total, isto é, desde que existisse investimento elegível que o possibilitasse.

  11. Não obstante, a evolução entretanto verificada no sistema fiscal português e na própria actividade desenvolvida pela RECORRENTE, justificou-se, apenas, e só por estas razões, a introdução de um requisito adicional para a exclusão de tributação em IRC, cujo grau passou a depender da maior ou menor intensidade com que a RECORRENTE vi a preencher os objectivos de política económica, legitimadores da concessão do mencionado regime especial de tributação (ou seja, a isenção/redução de IRC passou a estar condicionada).

  12. Assim, atenta a última formulação do benefício fiscal atribuído à RECORRENTE relativamente à actividade concessionada, a separação contabilística apresentava também especial relevância, na medida em que lhe permitia apurar uma matéria colectável e quantificar a parte da colecta relativa a cada uma das actividades desenvolvidas e, consequentemente, calcular adequadamente, o montante a deduzir à colecta da actividade concessionada.

  13. Por outro lado, o regime fiscal aplicável à ora RECORRENTE tem, também, uma evidente base contratual, sendo patente, na formulação legal que subjaz ao referido regime, o mútuo acordo das partes envolvidas.

  14. Ora, em face do exposto, é inequívoco que o regime ora em apreço consubstancia uni regime que deverá ser forçosamente qualificado como um regime especial, por oposição ao regime geral, consagrado no Código do IRC.

  15. Neste sentido, não nos parece correcto o entendimento veiculado na Sentença recorrida, de acordo com o qual a ora RECORRENTE se encontra enquadrada no regime geral de tributação, ainda que com a aplicação de benefícios fiscais específicos no âmbito da actividade concessionada.

  16. A este respeito, atente-se no teor do Parecer subscrito pelo Professor Pitta e Cunha (cfr. cit. Doc. 1) do qual decorre “(...) Por outro lado, do ponto de vista do seu alcance substantivo, o regime consagrado para a actividade concessionada da Consulente distancia-se do regime geral de tributação das sociedades em sede de IRC, porquanto se consubstancia num benefício que não tem qualquer paralelo no regime geral Q) Na verdade, e conforme referido no mencionado Parecer, “o legislador pretendeu, inequivocamente, atribuir certos benefícios apenas ao regime concessionado, pelo que delimitou cuidadosamente o âmbito da actividade concessionada da Consulente, que estaria sujeita ao regime beneficiado, tendo, também, previsto, em sentido contrário, que quaisquer outras actívidades desenvolvidas pela Consulente, estariam sujeitas ao regime geral de tributação”.

  17. Em face do que antecede, verifica-se que a RECORRENTE beneficiou de um regime especial, transitório, que se consubstancia numa isenção parcial ou redução de colecta de IRC, restrito ao domínio da sua actividade no âmbito da concessão, aplicável atento o seu âmbito, apenas aos rendimentos daí decorrentes.

  18. Já do Parecer subscrito pelo Professor José Casalta Nabais (cfr. junto à Petição Inicial de Impugnação como Doc. 12), resulta que o regime a que a ora RECORRENTE se encontrou sujeita configurou um regime fiscal substitutivo, referindo-se “(...) quanto à actividade concessionada, esse regime fiscal especial substitui todo o regime normal isto e, todos os impostos que seriam aplicáveis caso não tivesse sido estabelecido o regime especial, substituindo portanto, quanto ao IRC, o IRC normal”.

  19. Mais refere o Professor José Casalta Nabais que “O carácter especial do regime fiscal da Brisa SA tem por suporte o seu carácter contratual e o facto e de o mesmo, como regime de beneficiação fiscal que ser expressão essencial do equilíbrio das prestações contratuais das partes, no qual os benefícios fiscais, em que esse regime especial se consubstancia, se apresentam como uma inequívoca prestação pecuniária (passiva,) do contraente público”.

  20. Também no Parecer subscrito pelo Professor Eduardo Paz Ferreira e pela Professora Clotilde Celorico Palma (cfr. cft. Doc. 2), se sustenta que “(...) estamos claramente perante um regime especial consubstanciado num benefício fiscal, que opera através da dedução à colecta de IRC de certos valores investidos, por contraposição ao regime geral acolhido no Código do IRC, pelo que o entendimento sufraga do de acordo com o qual toda a actividade da Brisa se encontra sujeita ao regime geral de IRC não se nos afigura correcto”.

  21. Na verdade, tratando-se o regime fiscal ora em apreço de um regime com inequívoca base contratual, para além da singularidade do correspondente enquadramento, não entende a RECORRENTE como pode o Tribunal a quo entender que os benefícios fiscais concedidos não se subsumem a um regime fiscal diferenciado.

  22. Em face do exposto, parece forçoso concluir que a RECORRENTE beneficiou, portanto, até ao exercício de 2007, de um regime especial de tributação de IRC relativamente à sua actividade concessionada, previsto em legislação específica, de que a mesma foi e é a destinatária única e exclusiva.

  23. Assim, até ao exercício de 2007, entende a RECORRENTE — em linha com o que, aliás, parece ser o teor do entendimento do Tribunal a quo transmitido através da Sentença proferida —, que reunia as condições para lhe ser aplicável o disposto no artigo 17.º n.º 3, alínea b) do Código do IRC, de acordo com o qual, para efeitos de uma adequada determinação do lucro tributável de IRC, a contabilidade dos sujeitos passivos deste imposto deve “Reflectir todas as operações realizadas (...) e ser organizada de modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente distinguir-se dos das restantes.” Y) Deverá, pois, por não se aceitar que a ora RECORRENTE se encontra enquadrada no regime geral de tributação de IRC, — inviabilizando se, assim, a aplicação do (então) artigo 47°, n.º 5 do Código do IRC —, ser revogada a Sentença proferida e, consequentemente, ser anulado o acto de liquidação de IRC ora em apreço, porque praticado com ofensa das normas e princípios jurídicos aplicáveis (cfr. artigo 165.º do Código de Procedimento Administrativo).

  24. Conhecido o enquadramento normativo aplicável à actividade concessionada, de origem contratual, aplicável à ora RECORRENTE, importa aferir o que se deve entender por isenção parcial ou redução de IRC...

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